L’art. 8 comma 1 lett. b) del DL n. 73/2022 (c.d. “Semplificazioni fiscali”) apporta rilevanti novità con riguardo alla disciplina fiscale dei c.d. “errori contabili”. La norma citata ha difatti modificato l’art. 83 comma 1 del TUIR, prevedendo – per i soggetti che applicano il principio di derivazione rafforzata – che i criteri di imputazione temporale previsti dai principi contabili assumano rilevanza, ai fini IRES, anche in relazione alle poste contabilizzate a seguito del processo di correzione degli errori contabili.
La modifica normativa è da accogliere con favore, in quanto consente alle imprese che commettono errori contabili di evitare la rideterminazione ex post degli imponibili di anni precedenti mediante la presentazione di una o più dichiarazioni integrative e, in aggiunta, dovrebbe anche eliminare tutti quegli effetti “a cascata” che da tale rideterminazione sarebbero potuti scaturire.
Si pensi, ad esempio, alla necessità di rideterminare il c.d. “ROL fiscale” dell’esercizio interessato dall’errore (e, eventualmente, di quelli successivi) o l’ACE spettante secondo quanto previsto nella Relazione illustrativa al DM 3 agosto 2017.
Ciò premesso, deve però notarsi come la norma appaia suscettibile di taluni integrazioni e affinamenti.
Anzitutto, appare necessario un intervento normativo, che potrebbe attuarsi in sede di conversione, al fine di rendere la disciplina concretamente applicabile anche agli effetti dell’IRAP.
Il fatto che questa fosse la finalità del legislatore si desume chiaramente dalla Relazione illustrativa al DL n. 73/2022, laddove viene chiarito che “la modifica ... attribuisce rilevanza fiscale alla correzione degli errori nell’esercizio in cui viene effettuata in conformità ai princìpi contabili esistenti, evitando così alle imprese la presentazione di un’apposita dichiarazione integrativa (IRES-IRAP) del periodo in cui la componente di reddito avrebbe dovuto essere contabilizzata ed eliminando i connessi oneri di adempimento”.
Tuttavia, non si riscontra alcun riferimento nel testo della disposizione, che ignora completamente il comparto del tributo regionale, focalizzandosi esclusivamente sull’art. 83 del TUIR.
In aggiunta, talune incertezze potrebbero emergere dal generico riferimento della norma “alle poste contabilizzate a seguito del processo di correzione degli errori contabili”.
Tale riferimento dovrebbe, in verità, implicare l’applicabilità della disciplina a tutti gli errori contabili, indipendentemente dalla loro “rilevanza” o dalla loro “origine”.
Ponendo riguardo alla questione della “rilevanza”, potrebbe sorgere qualche dubbio in ambito IAS/IFRS, dato che – in base allo IAS 8 (§ da 41 a 47) – un errore non rilevante (laddove non commesso intenzionalmente) non pare qualificabile come un “errore contabile” suscettibile di correzione in bilancio.
Diversamente, in ambito OIC, non v’è dubbio che assumano valenza tanto gli errori rilevanti quanto quelli non rilevanti, posto che il documento OIC 29 (§ 48) qualifica espressamente come “errori contabili” gli uni e gli altri.
Ciò detto, sembra comunque possibile ritenere che la volontà del legislatore sia quella di applicare la nuova disciplina, anche in ambito IAS/IFRS, a tutte le tipologie di errore.
D’altronde, sarebbe del tutto illogico ritenere che in tale ambito essa assuma valenza solo per gli errori di maggiore rilevanza e non anche per gli altri.
Del resto, in caso contrario, la norma determinerebbe una poco giustificabile discriminazione tra i soggetti che adottano i principi contabili IAS/IFRS e quelli che adottano i principi OIC.
Con riguardo invece all’“origine” degli errori, data la genericità del disposto normativo, sembra corretto ritenere che assumono valenza fiscale le poste correttive di tutte le tipologie di errore contabile e non soltanto quelle riferibili a una non corretta applicazione delle regole di competenza contabile.
Sembrano invece restare esclusi dall’ambito applicativo della nuova disciplina gli errori differenti da quelli contabili, vale a dire quegli errori che derivano semplicemente da una scorretta applicazione delle regole di determinazione – anche dell’esercizio di competenza fiscale – dell’IRES o dell’IRAP.
Si pensi al caso di una quota di ammortamento (pari a 100) correttamente rilevata ai fini contabili nell’anno x, ma deducibile solo parzialmente (per 80) in tale periodo in considerazione dell’applicazione dei limiti tabellari previsti dal DM 31 dicembre 1988.
Laddove il contribuente deducesse 100 ai fini IRES, il suo comportamento risulterebbe scorretto ai fini fiscali, ma, non essendo detto comportamento riconducibile a un errore contabile, sembra che lo stesso possa essere rettificato solo ricorrendo alle classiche regole che prevedono la presentazione di una (o più dichiarazioni) integrative.
Fonte: Sole24ore - Carlo Sanna e Leonardo Raponi