Nel sistema dei reati tributari assume particolare rilievo la causa di non punibilità collegata all’estinzione del debito fiscale: con quell’istituto, disciplinato dal D.Lgs 74/2000, il contribuente può evitare conseguenze penali se provvede spontaneamente a regolarizzare la propria posizione versando integralmente le imposte dovute, oltre alle relative sanzioni e agli interessi.
Un chiarimento fornito dalla Guardia di Finanza nel corso dell’incontro con la stampa specializzata del 2024 ha affrontato una questione pratica di notevole importanza, ossia stabilire se la richiesta di documenti rivolta a un contribuente nell’ambito di verifiche svolte nei confronti di un soggetto terzo possa impedire l’accesso a tale causa di non punibilità.
Il tema si presenta soprattutto nei casi di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, casistica disciplinata dall’art. 2 del D.Lgs 74/2000. In queste situazioni non è raro che l’attività investigativa prenda avvio nei confronti del soggetto che ha emesso le fatture fittizie – spesso qualificato nella prassi come “cartiera” – mentre chi utilizza i documenti falsi viene talvolta coinvolto indirettamente nell’indagine attraverso richieste di informazioni o di documentazione, formulate dagli organi di controllo nell’ambito dell’attività ispettiva rivolta al fornitore.
Proprio questa circostanza ha generato un dubbio interpretativo, sul fatto che ricevere una richiesta di chiarimenti o di documenti nell’ambito di verifiche svolte nei confronti dell’emittente possa essere considerato equivalente alla “formale conoscenza” di un’attività di accertamento nei propri confronti. La risposta a questa domanda è decisiva, dato che la normativa penale tributaria stabilisce che la causa di non punibilità può operare solo se la regolarizzazione avviene prima che il contribuente abbia avuto notizia formale dell’avvio di controlli fiscali o di procedimenti penali a suo carico.
La disciplina di riferimento prevede infatti che alcuni reati dichiarativi – tra cui la dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture false, la dichiarazione infedele e l’omessa dichiarazione – non siano punibili quando il debito tributario viene integralmente estinto attraverso il pagamento delle somme dovute. Cosa che può avvenire con ravvedimento operoso oppure tramite la presentazione della dichiarazione omessa entro il termine previsto per la dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo; anche se la possibilità di beneficiare di questa causa di non punibilità è subordinata a una condizione temporale precisa, per cui la regolarizzazione deve appunto intervenire prima che l’autore del reato abbia acquisito formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o di qualunque attività amministrativa di accertamento.
Nel contesto delle indagini sulle fatture per operazioni inesistenti la questione si pone quando l’utilizzatore dei documenti riceve richieste istruttorie da parte degli organi di controllo che stanno svolgendo verifiche sul fornitore: in questi casi il contribuente potrebbe temere che quel coinvolgimento, pur marginale, precluda la possibilità di ricorrere al ravvedimento per evitare la responsabilità penale.
La GDF ha però chiarito che questa interpretazione non è corretta. La semplice richiesta di dati o documenti rivolta a un soggetto terzo nell’ambito di un’attività ispettiva condotta nei confronti di un altro contribuente non equivale a un’attività di accertamento formalmente avviata nei confronti del destinatario della richiesta; in altre parole l’esercizio di poteri istruttori nei confronti di soggetti che possono fornire informazioni utili a un’indagine non implica automaticamente l’esistenza di un controllo fiscale diretto su di essi.
Questa conclusione trova conferma anche nella giurisprudenza della Corte di Cassazione, che in una pronuncia della terza sezione penale (n. 26274 del 19/06/2023) ha precisato che essere chiamati a fornire chiarimenti nell’ambito di verifiche svolte nei confronti di un altro soggetto non significa avere avuto conoscenza di un accertamento avviato nei propri confronti. In quel caso i giudici hanno sottolineato l’importanza dell’aggettivo “formale”, utilizzato dalla normativa per descrivere la conoscenza dell’attività di controllo: termine che presuppone che l’accertamento sia esplicitamente riferito al contribuente interessato.
Di conseguenza il fatto che un’impresa venga interpellata dagli organi di controllo nell’ambito di indagini su un proprio fornitore non è sufficiente per ritenere integrata la condizione che impedisce l’applicazione della causa di non punibilità. Finché l’attività ispettiva resta formalmente indirizzata a un soggetto diverso il contribuente destinatario della richiesta di informazioni non può considerarsi oggetto di accertamento.
Questo orientamento ha rilevanti implicazioni operative, dato che in presenza di fatture potenzialmente irregolari il soggetto che le ha utilizzate mantiene la possibilità di regolarizzare la propria posizione fiscale attraverso il ravvedimento operoso – purché lo faccia prima che venga avviata nei suoi confronti un’attività di controllo formalmente riconducibile all’Amministrazione finanziaria o agli organi investigativi. Solo quando il contribuente riceve un atto che lo identifica chiaramente come destinatario dell’accertamento (ad esempio un accesso, un invito o un processo verbale di constatazione) si può ritenere che la conoscenza dell’attività ispettiva sia divenuta formale e che, di conseguenza, non sia più possibile beneficiare della causa di non punibilità.
Fiscalfocus