A partire dallo scorso anno, i fabbricati merce sono ritornati ad essere del tutto esenti da IMU. La norma di riferimento è nell’attuale disciplina l’articolo 1, comma 751, della legge n. 160/2019. Per gli anni 2020 e 2021, l’esenzione non fu applicata in quanto la richiamata disposizione aveva previsto un’aliquota di base, per i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita «fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati», pari allo 0,1 per cento. I sindaci avrebbero potuto aumentare la predetta aliquota fino allo 0,25 per cento o diminuirla fino all'azzeramento. A decorrere dal 1° gennaio 2022, come nella previgente normativa, totale esenzione a condizione che per gli immobili in argomento non vi sia distrazione della destinazione alla vendita.
Con riferimento a questo aspetto, la legge espressamente prevede che la locazione dell’immobile comporti la distrazione della destinazione alla vendita che fa venir meno il diritto all’esenzione. Nel contempo, tuttavia, la norma non chiarisce un aspetto che, ad inizio 2014, nel corso degli eventi della stampa specializzata, è stato oggetto di una stringente interpretazione da parte del Dipartimento delle Finanze del MEF.
La questione dubbia è relativa al “dopo locazione”. Non è chiaro, difatti, se, in caso di periodi di locazione non protrattisi per l’intero anno, i fabbricati interessati possano fruire del trattamento agevolato nei periodi in cui non siano stati locati. Sul punto non pare essersi ancora formata giurisprudenza. Il Dipartimento ministeriale si è espresso per il diniego dell’agevolazione per l’intero anno d’imposta, senza ulteriormente chiarire, in verità, se l’esenzione possa essere invocata a partire dall’anno successivo a quello in cui ha avuto fine la locazione.
Questo ulteriore dubbio è legittimo visto che, comunque, la distrazione della destinazione alla vendita si è ormai verificata.
L’interpretazione del MEF, fondata sul tenore letterale della norma in virtù del quale è escluso ogni caso di locazione, anche temporanea, da parte dell’impresa, è stata “criticata” dall’IFEL con una faq del 6 marzo 2020. L’IFEL ha ricordato che sulla questione si registra anche l’intervento di Anci Emilia-Romagna che, con circolare n. 147 del 19 settembre 2013 relativa alla previgente disciplina, ha precisato che, laddove il fabbricato locato torni ad essere libero, si debba ritornare a considerare l’agevolazione spettante trattandosi di fabbricato ancora destinato alla vendita. In generale, l’agevolazione può essere concessa fintanto che il fabbricato non è locato. Pertanto, nel caso di locazione iniziata o cessata in corso d’anno, il contribuente dovrà limitare l’agevolazione ai soli mesi in cui il fabbricato è risultato non locato. A parere dell’IFEL è questa la lettura più aderente al dettato della norma dal momento che la normativa non prevede espressamente che l’esenzione operi a condizione che l’immobile risulti non locato per l’intero anno ed è principio generale dell’IMU che l’imposta vada liquidata considerando i mesi di possesso.
Sulla scia del dibattito relativo alla locazione, ulteriore dubbio che ha interessato la fattispecie impositiva concerne il caso in cui l’immobile merce sia oggetto di un contratto di comodato. Tale ipotesi non è contemplata dal legislatore.
Più volte sulle pagine del nostro quotidiano abbiamo sostenuto che, trattandosi di un’agevolazione fiscale la cui norma istitutiva non può essere interpretata per analogia secondo l’insegnamento della Corte di Cassazione, appare lecito propendere per il riconoscimento del beneficio anche in caso di concessione in comodato del fabbricato merce. La legge, a nostro avviso, non si è preoccupata dell’ipotesi del comodato visti i requisiti formali e sostanziali meno rigidi richiesti dagli articoli 1803 e ss del Codice civile rispetto a quelli della locazione. Ci si riferisce principalmente a quanto stabilito dagli articoli 1809 e 1810 in tema di restituzione del bene. In particolare, secondo l’articolo 1809, il comodatario è tenuto alla restituzione se “sopravviene un urgente e imprevedibile bisogno” del comodante. Nel caso di contratto di comodato senza apposizione del termine, invece, in virtù dell’articolo 1810, è previsto l’obbligo del comodatario di restituire il bene non appena il comodante gliene faccia richiesta.
Il diritto immediato del comodante di ottenere la restituzione del bene, nella fattispecie in argomento, potrebbe coincidere con l’esigenza di vendere il fabbricato senza che al comodatario sia garantito alcun diritto. Sulla scorta di dette motivazioni si può ritenere che il comodato non determini la decadenza dall’agevolazione IMU poiché sembra non essere distratta la destinazione alla vendita del fabbricato.
La nostra posizione ha trovato conferma nella sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Como n. 223/2022 depositata il 26 ottobre scorso. Anche a parere del Collegio di Como, non essendovi l’esplicito riferimento della norma al caso del comodato, l’esistenza di tale contratto non può essere ostativa all’agevolazione. E anche a parere dei giudici comaschi l’ipotesi del comodato non è stata presa in considerazione poiché «stante la sua natura normalmente precaria, in quanto gratuito, non è incompatibile con la destinazione dell’immobile alla vendita, diversamente dalla locazione che, per il periodo di efficacia del contratto, priva il locatore della detenzione dell’immobile, di cui pertanto, non può temporaneamente disporne».
Fiscalfocus - Francesco Giuseppe Carucci