È stata esaminata la fattispecie delle dichiarazioni c.d. “integrative-tardive”, ossia quelle inviate entro 90 giorni dalla scadenza prevista dalla legge per la presentazione tempestiva con variazione a sfavore di quanto originariamente dichiarato (si veda l’articolo Dichiarazioni integrative-tardive entro il termine del 29 gennaio 2025 del 7 novembre 2024); le quali, lo si ricorda, risultano sanzionate in maniera analoga a quanto accade per i “meri” modelli tardivi (Modelli Redditi e 770 per il 2023 tardivi se presentati entro il 29 gennaio 2025 del 2 novembre 2024). Quanto detto, nel dettaglio, con irrogazione:
- non solamente dell’ordinaria penalità pari a 250 euro, ridotta a 25 euro in caso di ravvedimento ex art. 13, comma 1, lettera c) del D.Lgs. 472/1997, bensì anche
- della sanzione per le eventuali irregolarità dei versamenti, che potranno parimenti essere regolarizzate, ma con applicazione della sanzione di cui all’art. 13, comma 1 del D.Lgs. 471/1997 per omesso/tardivo versamento (ossia ciò che sarebbe altresì avvenuto per le carenze legate ai versamenti derivanti da una dichiarazione presentata tempestivamente), invece che per quella che vale normalmente per le infedeltà (art. 1 del D.Lgs. 471/1997).
Con riguardo a quest’ultimo aspetto occorre fare una riflessione, segnatamente sulla corretta individuazione della suddetta sanzione applicabile “ratione temporis”. Quanto detto posto che l’ormai noto “Decreto Sanzioni” (D.Lgs. 87/2024), oltre ad aver modificato le sanzioni per le infedeltà e omissioni nel contesto dichiarativo, ha altresì recato novità sugli errori correlati ai pagamenti dei tributi (Sanzioni ridotte (ma più complicate) per le irregolarità dei versamentidel 1° agosto 2024); laddove, come accaduto per il comparto reddituale, sono state in generale ridotte le penalità applicabili.
Si ricorda infatti come sia stato innanzitutto variato il primo periodo del menzionato art. 13, comma 1 del D.Lgs. 471/1997, il quale punisce – a partire dal 01/09/2024 – con la sanzione del 25% (prima 30%) coloro che non eseguono, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti risultanti dalle dichiarazioni (i c.d. versamenti diretti), detraendo eventualmente l’ammontare dei versamenti periodici e in acconto. È stata inoltre ridotta al 12,50%, di conseguenza, la precedente aliquota del 15% che fa capo alla previsione del secondo periodo dello stesso art. 13, dedicata ai versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 90 giorni.
La questione diviene poi leggermente più ostica per i ritardi ancor più ridotti a livello temporale, in quanto il terzo periodo dell’art. 13, comma 1 del D.Lgs. 471/1997 continua a disporre che, fatta salva l’applicazione del ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del D.Lgs. 472/1997, per i versamenti effettuati primi 15 giorni (o meglio 14) la sanzione vista in precedenza è ulteriormente ridotta a un importo pari a 1/15 per ciascun giorno di ritardo: quindi, in sostanza, divenendo pari allo 0,83% giornaliero. Mentre, come noto, precedentemente tale penalità era più semplicemente pari all’1% per ogni giorno di dilazione nel corretto adempimento.
Fatta questa premessa sul comparto sanzionatorio applicabile ai versamenti irregolari, occorre riflettere sul sillogismo amministrativo citato inizialmente (di cui, tra le altre, alla circolare n. 42/E del 12/10/2016, § 2.1) che equipara:
le dichiarazioni integrative presentate nel c.d. “intervallo di tardività”,
alle stesse tardive,
e che, oltre alla sanzione fissa da 250 euro, afferma per l’appunto che nel caso in esame “Rimane ferma la necessità di regolarizzare anche l’eventuale omesso versamento”. Anche se, come risulta evidente, se la penalizzazione si riferisce ad un versamento carente quest’ultimo dovrà essere riferito – se si tratta di un modello Redditi 2024 per il periodo d’imposta 2023 – al saldo dovuto per quest’ultimo anno (nonché all’eventuale primo acconto per la successiva annualità). Saldo 2023 e primo acconto 2024 che, tuttavia, risultavano in scadenza in data precedente rispetto al 01/09/2024, data di entrata in vigore delle disposizioni del “Decreto Sanzioni” per le violazioni amministrative in ambito tributario.
E ciò, conseguentemente, non può che portare a ritenere che in detta fattispecie la sanzione edittale applicabile per gli omessi/tardivi versamenti sia quella pari al 30% a regime (eventualmente ridotta al 15% nei primi 90 giorni dal termine originario per il pagamento o all’1% giornaliero a partire dalla stessa data).
Esemplificando, qualora un soggetto passivo:
avesse dichiarato tramite modello Redditi 2024 un’imposta a debito per il 2023 pari a 18.000 euro con dichiarazione trasmessa tempestivamente (entro il 31/10/2024) e, successivamente
si correggesse entro 90 giorni (29/01/2025), indicando complessivi 20.000 euro come imposta dovuta tramite l’integrativa,
la penalità teoricamente applicabile sarebbe pari a 600 euro, ossia i 2.000 euro di differenza tra l’imposta a debito originaria e quella “integrata” moltiplicati per l’aliquota sanzionatoria del 30% vista sopra per il tardivo versamento.
Tardivo versamento che, come anticipato, andava considerato tale rispetto alla naturale scadenza per il saldo relativo al periodo d’imposta 2023 oggetto di dichiarazione e che, di conseguenza, se ravveduto entro i 90 giorni dal termine di presentazione del modello reca la diminuzione sanzionatoria pari a 1/8 dell’allora (nonché attuale) art. 13, comma 1, lettera b) del D.Lgs. 472/1997 per la regolarizzazione della violazione entro l’anno.
Redazione Fiscalfocus